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Trasferta e trasfertismo quali differenze?

Per diversi anni la prassi amministrativa e la giurisprudenza di legittimità hanno fornito interpretazioni diverse e talora contrastanti sul trattamento fiscale e previdenziale da riconoscere agli emolumenti corrisposti ai lavoratori che si recano in trasferta. Per ricomporre questa frattura, si registrano due recenti interventi a fare chiarezza.

Nell’art. 51, comma 5, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) si afferisce al trattamento fiscale delle indennità e dei rimborsi per le trasferte (indennizzo analitico, forfettario o misto). A livello pratico la trasferta si concretizza in uno “spostamento” provvisorio e temporaneo del lavoratore (nell’interesse e su disposizione unilaterale del datore di lavoro) in un luogo di lavoro differente da quello in cui espleta abitualmente l’attività lavorativa, cui rimane, tuttavia, funzionalmente collegato.

Il comma 6 dell’art. 51 dello stesso TUIR fornisce, invece, la definizione di “trasfertista” precisando che “Le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all’espletamento delle attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità (…), concorrono a formare il reddito nella misura del 50% del loro ammontare.” (es. funzionari commerciali, installatori e manutentori d’impianti, autisti di linea extraurbana).

La distinzione tra le due fattispecie risulta di rilievo per l’applicazione, alle indennità corrisposte, del corretto inquadramento sotto il profilo fiscale e previdenziale. In ragione del principio di «armonizzazione delle basi imponibili fiscali e contributive» previsto dall’art. 6 del D.Lgs. n. 314/1997, il criterio di assoggettamento al trattamento fiscale assume valenza anche per quanto concerne l’applicazione del regime previdenziale.

Le somme corrisposte dal datore di lavoro a titolo di “trasferta” godono di un trattamento di miglior favore in quanto non rivestono natura reddituale e non sono conseguentemente assoggettate (nei limiti e secondo le modalità previste dal comma 5, dell’art. 51) a prelievo fiscale e previdenziale. Le indennità e le maggiorazioni corrisposte ai “trasfertisti”, invece, sono imponibili nella misura del 50% del relativo importo.

Per definire quali debbano essere le condizioni necessarie per riconoscere al lavoratore lo status di trasfertista, è intervenuto il Legislatore con una norma di interpretazione autentica (quindi, con efficacia retroattiva) contenuta nell’art. 7-quinquies, del D.L. 193/2016 conv. in Legge n. 225 del 01/12/2016 secondo cui rientrano nella disciplina dei trasfertisti di cui all‘art. 51, comma 6, del TUIR i lavoratori per i quali sussistono contestualmente le seguenti condizioni:
– nel contratto o nella lettera di assunzione non deve essere indicata una sede di lavoro;
– si deve trattare di un’attività lavorativa che richiede la continua mobilità del dipendente:
– va corrisposta al dipendente, in relazione allo svolgimento dell’attività lavorativa in luoghi sempre variabili e diversi, un’indennità o maggiorazione di retribuzione in misura fissa, che gli va riconosciuta a prescindere dal fatto che il dipendente si rechi (o meno) in trasferta e dove la stessa si sia eventualmente svolta.

In mancanza anche di uno soltanto dei requisiti di cui sopra al lavoratore va riconosciuto, sempreché ne ricorrano le condizioni, il trattamento previsto per le indennità di trasferta di cui all’art. 51 comma 5, del TUIR.

Detto ciò, per mezzo dell’Ordinanza n. 9731 del 18/04/2017, la Sezione lavoro della Corte di Cassazione ha chiesto un intervento chiarificatore da parte delle Sezioni Unite della Suprema Corte. Nell’ambito di un giudizio di legittimità la Sezione lavoro, difatti, revocava in dubbio l’efficacia retroattiva della norma interpretativa affermando che la stessa non si limita a chiarire il significato dell’art. 51, comma 6 del TUIR ma sembra, piuttosto, avere una portata innovativa in quanto pone l’indispensabile requisito dell’indennità da riconoscere in “misura fissa” in origine non previsto (il testo normativo recita “anche se corrisposte con carattere di continuità”) e non può che disporre quindi, soltanto per l’avvenire e non anche per il passato.

Dando seguito all’Ordinanza, con sentenza n. 27093 del 24/10/2017, hanno affermato che la disposizione interpretativa contenuta nell’art. 7-quinquies può legittimamente riverberare i propri effetti anche relativamente alle indennità eventualmente elargite prima dell’entrata in vigore della Legge n. 225/2016.
Conseguentemente la questione interpretativa può considerarsi chiusa.

Nel caso in cui il datore di lavoro, contravvenendo alle disposizioni sopra indicate, registri sul LUL in maniera non corretta le voci relative alla trasferta (o al trasfertismo), oltre ai previsti recuperi contributivi, rischia di incorrere anche nella violazione della “infedele registrazione” punita dall’art. 39, comma 7 del D.L. 112/2008. È quanto afferma il Ministero del lavoro nella nota n. 11885 del 14/06/2016 per mezzo della quale ha fornito al personale ispettivo indicazioni di carattere operativo in merito alla corretta individuazione della fattispecie illecita.

Richiamando le modifiche introdotte dall’art. 22 del decreto attuativo del Jobs Act (D.Lgs. n. 151/2015), il MLPS ha ribadito che l’infedele registrazione dei dati sul LUL può essere contestata esclusivamente in presenza di difformità tra i dati registrati e il quantum della prestazione lavorativa resa o l’effettiva retribuzione o compenso corrisposti e sempreché dall’infedele registrazione derivino comunque degli effetti sotto il profilo retributivo, previdenziale o fiscale (eventuali irregolarità di natura meramente formale non potranno, quindi, essere in alcun modo sanzionate).

Con specifico riguardo alla non conforme registrazione della voce “trasferta”, la DGAI ha precisato che la sanzione de quo andrà applicata tutte le volte che il personale ispettivo accerti una difformità tra la realtà fattuale e quanto registrato sul LUL, vale a dire:
– in presenza di una indennità registrata nel LUL riconducibile a trasferta in realtà mai effettuata, emolumenti che vengono dunque corrisposti per occultare retribuzioni erogate ad altro titolo e con finalità presumibilmente elusive (es. registrazione sotto la voce “trasferta Italia” di compensi relativi ad ore di lavoro straordinario svolte);
– registrazione, sotto la voce trasferta, di emolumenti corrisposti per compensare le prestazioni lavorative in realtà svolte dai trasfertisti per i quali è previsto, come detto, un regime contributivo di minor favore.

In questi casi, oltre all’applicazione della prevista sanzione amministrativa (da un minimo di 150 euro, fino ad un massimo di 6.000 euro, importo che verrà concretamente commisurato in base al numero di lavoratori coinvolti o in relazione alla durata della condotta illecita), gli emolumenti verranno inoltre assoggettati al recupero contributivo tanto previdenziale quanto fiscale.

INPS, col messaggio n. 2682 del 16 giugno 2016, si è uniformato alle posizioni assunte dal Ministero del lavoro con la suddetta nota invitando, conseguentemente, il proprio personale ispettivo (dall’1/1/2017 confluito nell’INL) a svolgere i relativi accertamenti secondo le modalità operative sopra indicate.

Concludendo, in caso di trasferta, le somme corrisposte hanno carattere restitutorio, in quanto volte a compensare il lavoratore per il disagio derivante dal temporaneo svolgimento della prestazione lavorativa presso una sede diversa dal luogo di lavoro (Cass.n.27826 del 30-12-2009). Mentre per i lavoratori trasfertisti, le somme erogate hanno natura retributiva, essendo legate al peculiare atteggiarsi della prestazione lavorativa (Cass.n.5289 del 06-03-2014).

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